涉税鉴证法律关系辨析

　　涉税鉴证的概念首次出现在2004年8月国家税务总局发布的《关于进一步规范税收执法和税务代理工作的通知》（国税函〔2004〕957号）中。在此之前，有关法律、法规和其他部门的规章及规范性文件没有提到这一概念。国税函〔2004〕957号文件明确，注册税务师行业既服务于纳税人，又服务于国家，是具有涉税鉴证与涉税服务双重职能的社会中介行业。
　　国税函〔2004〕957号文件只提出了涉税鉴证这样一个概念，并没有详细的解释。从那时起，有关涉税鉴证的定义成为业内争论不休的一个话题。作为注税行业的一员，笔者就涉税鉴证的定义及法律关系谈谈自己的看法，供业内商榷。
　　第一，涉税鉴证的定义。
　　涉税鉴证，是指在税收征收管理过程中，税务师事务所及注册税务师依委托，对鉴证材料实施必要的鉴证程序，并出具鉴证报告，证明委托鉴证事项的真实性、合法性和完整性的行为和过程。对涉税鉴证的定义应从以下几个方面去把握：
　　1.涉税，是指现实生活中的事实、事件和行为，与税收征收管理活动或过程相关。涉税的概念，回答的是与纳税义务发生、纳税救济发生的因果关系问题。
　　2.鉴，是指人们根据标准对事实真相进行的辨别、评定、确认、判断等行为和过程。
　　3.证，是指人们取得有关待证事实证据，并按规定程序作证的行为和过程。“证”的核心作用是证明，证明是指用真实材料来表明或断定人或事物的真实性。在鉴证的概念中，“证”不是指证明材料。
　　4.鉴证，是指人们在特定活动中，对待证事实或事项，按标准执行特定程序进行判断、评价，出具书面报告，并发表鉴证结论的行为和过程。
　　5.涉税鉴证当中的“税”，是诉讼领域和税收征管当中的税收问题。涉税鉴证活动不涉及实体法领域，仅出现在程序法领域当中。程序法当中所涉及的领域包括行政诉讼活动、刑事诉讼活动、民事诉讼活动和税收征管活动领域。
　　第二，涉税鉴证的法律关系。
　　涉税鉴证的法律关系，不是税收行政法律关系，而是指程序法律关系，包括刑事诉讼、民事诉讼、行政诉讼和税收征收管理法律关系。我们现在起草的涉税鉴证基本准则中的涉税鉴证法律关系，根据程序法律关系分析，属于狭义的税收法律关系。涉税鉴证的法律关系包括以下三项内容：
　　1.规范的主体——注册税务师和其他参加人。
　　涉税鉴证业务的主体，包括注册税务师、被鉴证单位、预期使用者和其他参加人（如鉴证助理）。鉴证业务由注册税务师依委托进行，委托人可以是被鉴证单位，也可以是预期使用者。被鉴证单位与预期使用者可能是同一方，也可能不是同一方。执行鉴证业务的注册税务师，属于税收征收管理活动中的其他参加人，以证人、鉴定人、勘验人员身份出现，与征收结果没有法律上的利害关系，因而具有独立性。注册税务师不是税收征收管理当中的当事人，不涉及税收征管的实体权利和义务。
　　2.规范的客体——涉税鉴证有关的事实。
　　注册税务师参加征收管理的目的是协助征纳双方查证被鉴证事项真相，正确处理征纳税事实。注册税务师有权力也有义务如实提供证言，如实作出鉴证结论，认真进行勘验。因此，涉税鉴证法律关系的客体是鉴证事项的事实，而不包括实体权利的请求。
　　3.规范的内容——注册税务师和其他参加人的权利和义务。
　　注册税务师在征收管理中享有的权利是，实事求是地提供证言、证物、鉴定笔录和勘验笔录。承担的义务是，准确和实事求是地提供服务，不徇私舞弊，不做伪证等。注册税务师在鉴证过程中的权利和义务是程序性的权利和义务，而不是实体性的权利和义务。