销售旧设备的纳税处理

　　案例：某旧机动车销售企业销售1台旧车，从买方手中实际取得的全部价款为15万元，现有两种处理意见：
　　方法一：应纳增值税＝150000/（1＋4%）×4%×1/2＝2884.62（元）
　　会计分录为：
　　借：银行存款150000
　　　贷：营业收入147115.38
　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）2884.62。
　　方法二：应纳增值税＝150000/（1＋4%×1/2）×4%×1/2＝2941.18（元）
　　会计分录为：借：银行存款150000贷：营业收入147058.82应交税费——应交增值税（销项税额）2941.18。
　　笔者认为方法一的计算正确，但会计处理有误，方法二的计算和会计处理都有错误，具体分析如下：
　　首先应准确理解《财政部、国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》（财税〔2002〕29号），财税〔2002〕29号文件中规定：旧机动车经营单位销售旧机动车、摩托车、游艇，按照4%的征收率减半征收增值税。即先将含税收入用4%的征收率还原为不含税收入，用不含税收入乘以4%的征收率计算出增值税额，再减半征收。
　　按照这种思路，增值税计算步骤如下：
　　第一步：不含税收入＝150000/（1+4%）＝144230.77（元）第二步：增值税＝144230.77×4%＝5769.23（元）第三步：应缴增值税＝5769.23×1/2＝2884.62（元）其次需要进行正确的会计处理。总收入为150000元，营业收入（不含税收入）为144230.77元，增值税税额为2884.62元，增值税和营业收入之和不等于总收入，差额为2884.61元，正好等于增值税税额（考虑尾差），其实这个差额就是减半的增值税，方法一的会计处理其实是将这一半增值税计入了营业收入。
　　那减半的增值税应如何入账呢？财政部和国家税务总局并没有对这个问题进行说明，但是根据《北京市国家税务局转发财政部、国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》（京国税发〔2002〕113号）的规定：纳税人销售旧货或旧机动车、摩托车、游艇执行“减半征收”政策的，对其减半征收的增值税税款，增值税一般纳税人借“应交税费———未缴增值税”，贷“补贴收入”；小规模纳税人借“应交税费———应缴增值税”，贷“补贴收入”。若该企业为一般纳税人，应做如下分录：
　　借：银行存款150000
　　　贷：营业收入144230.77
　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）5769.23
　　借：应交税费——未交增值税2884.61
　　　贷：补贴收入2884.61。
　　最后是关于该补贴收入的企业所得税问题。由于财税〔2002〕29号文件以及京国税发〔2002〕113号文件的出台都在2002年，而新企业所得税法是2008年1月1日起正式实施的，所以其所得税处理应该分两个阶段来看。
　　一是在新企业所得税法颁布之前。财政部、国家税务总局《关于企业补贴收入征税等问题的通知》（财税字〔1995〕81号）规定：企业取得国家性补贴和其他补贴收入，除国务院、财政部、国家税务总局规定不计入损益者外，应一律并入实际收到该补贴收入年度的应纳税所得额。根据这一规定，企业对取得的补贴收入，必须首先明确其收入的性质，并提供相关的免税证明文件及资料，否则一律视为应税收入计算缴纳企业所得税。
　　二是在新企业所得税法颁布之后。依据《〈中华人民共和国企业所得税法实施条例〉释义》中对补征税收入的解释：企业实际收到的财政补贴和税收返还等，按照现行会计准则的规定，属于政府补助的范畴，被排除在税法所谓的“财政拨款”之外，会计核算中计入企业的“营业外收入”科目，除企业取得的出口退税（增值税进项）外，一般作为应税收入征收企业所得税。
　　综上可知，该部分减免的增值税应在企业取得的当年并入应纳税所得额。但是由于其计入“补贴收入”或“营业外收入”科目，因此不能计入“销售（营业）收入”科目，即不能用来作为计算业务招待费、广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数。