同业拆借利息支出可否税前扣除

　　新《企业所得税法》施行以来，一些金融企业及非金融企业的财务人员来电咨询，《企业所得税法实施条例》（以下简称《条例》）第三十八条规定，金融企业在生产经营活动中发生的同业拆借利息支出，准予扣除，而《条例》第四十九条又规定，非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除，这里的金融企业同业拆借与非银行企业内营业机构之间拆借资金所发生的利息扣除规定，应作何理解，在实务中又应如何操作？

　　这里的同业拆借应区分为金融企业之间的同业拆借与非银行企业内营业机构之间的拆借行为。

　　金融企业同业拆借利息支出可据实扣除

　　根据《同业拆借管理办法》（中国人民银行令〔2007〕第3号）的规定，同业拆借是指经中国人民银行批准进入全国银行间同业拆借市场的金融机构之间，通过全国统一的同业拆借网络进行的无担保资金融通行为，主要指具有法人资格的金融分支机构之间进行了短期资金融通的行为。具体包括政策性银行、中资商业银行、企业集团财务公司、证券公司等16家，可以说是涵盖了所有银行类金融机构和绝大部分非银行金融机构。《条例》所称的金融企业包括银行类金融机构和非银行金融机构。由于同业拆借期限、利率等都有着明确的规定和限制，管理比较规范和可控，所以金融企业的同业拆借利息支出，准予据实扣除。

　　非银行金融企业内营业机构之间支付的利息不得扣除

　　关于非银行企业内营业机构之间支付的利息，《条例》第四十九条规定不得扣除，这里的内部营业机构应当是指同一核算机构的内设机构、分支机构或分公司，是属于企业的组成部分，不是独立的纳税人，不具有法人资格。在实践中，企业出于管理和生产经营等因素的需要，可能采取相关独立的内部营业机构进行管理，内部营业机构在企业内部具有相对独立的资产、经营范围等。由于新企业所得税法采取法人所得税制度，《企业所得税法》第五十条也明确规定，居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。对企业内营业机构之间支付的利息，属于同一法人内部的交易行为，汇总纳税时相互抵消，在税前扣除没有实际意义，也不作为收入和费用来体现。

　　需要注意的是，《条例》第三十八条规定，不得扣除的企业内营业机构之间支付的利息，不包括银行企业内部营业机构之间支付的利息。这也是两者需要予以区分的地方。

　　关联企业间借款利息支出，税前扣除有限制条件

　　由于母子公司分属独立的法人，根据新企业所得税法的规定，虽属于关联企业，但由于各自独立纳税，根据《条例》第三十八条规定，其资金拆借行为属于非金融企业向非金融企业借款的利息支出，根据《国家税务总局关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复》（国税函〔2003〕1114号）的规定，按不超过金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分准予扣除。由于中国人民银行规定，金融机构贷款利率包括基准利率和浮动利率，因此，金融机构同类同期贷款利率应当包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率。但根据《企业所得税税前扣除办法》(国税发〔2000〕84号)第三十六条规定，纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。上述母子公司关联企业之间的资金拆借应受上述规定的限制。

　　同时，为防止资本弱化，新《企业所得税法》第四十六条又作出了新的规定，即企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。《条例》第一百一十九条规定，债权性投资，是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资；权益性投资，是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。《企业所得税法》第四十六条所称的具体标准及从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例，由财政部、税务主管部门另行规定。也就是说新标准出台之前，关联企业之间的利息扣除标准仍应执行(国税发〔2000〕84号)的相关规定。

　　但对于关联企业之间借款所支付利息的行为符合国税函〔2002〕837号规定的，可在税收规定的范围内扣除，《国家税务总局关于中国农业生产资料集团公司所属企业借款利息税前扣除问题的通知》（国税函〔2002〕837号）规定，对集团公司所属企业从集团公司取得使用的金融机构借款支付的利息，不受《企业所得税税前扣除的办法》第三十六条的限制，凡集团公司能够出具从金融机构取得贷款的证明文件，其所属企业使用集团公司转贷的金融机构借款支付的利息，不高于金融机构同类同期贷款利率的部分，允许在税前全额扣除。